Direito Penal Tributário

1. Crime Tributário no Estado Democrático de Direito

O dispositivo da Lei 8.137 de 27 de Dezembro de 1.990 ocupa-se dos crimes contra a ordem tributária, econômica e relações de consumo. Interessa-nos os delitos previstos nos artigos 1°, 2º (Fraudes fiscais) e 3º (Crimes Funcionais), em compasso com os artigos 11 usque 23, estes últimos relativos ás disposições gerais da referida lei. Há outros diplomas legais insculpidos no plano do ordenamento jurídico que tem incidência direta em relação á matéria sob enfoque.

Em análise bastante estreita, verifica-se que as condutas tipificadas na lei 8.137/ 90 encontram, no plano fático, nefasta correspondência, pois além dos malefícios impingidos a toda sociedade, agridem severamente, por via obliqua, o Estado, pois este, além de não dispor de recursos suficientes para manter seu aparelho administrativo, se vê privado de recursos para alcançar seus objetivos.

O Ministério Público, portanto, ao laborar no combate a macrocriminalidade, procede não como fiscal de tributos, como maldosamente alguns pretendem, mas atua, e disso não se tenha dúvida, exercendo com independência e altivez as prerrogativas e deveres institucionais contidos na Carta Cidadã de 1.988, sobretudo como defensor da ordem jurídica e dos interesses sociais, portanto, da dignidade da pessoa humana.

2. Extinção da Punibilidade

O contribuinte tem o direito subjetivo de ver extinta a punibilidade dos crimes contra a ordem tributária, desde que faça o pagamento do tributo antes do recebimento da denúncia, e, de outra banda, tal pagamento só é exigível depois de findo o “processo tributário não judicial” iniciado com a apresentação de impugnação contra o Auto e Imposição de Multa.

De um lado, o Estado, busca a pecúnia, porque lhe é útil como forma de recompor o erário. Prefere, assim, a extinção da punibilidade mediante o pagamento – seja ele efetuado de forma integral, parcelada, ou resultante de transação. De outro lado, posta-se a sociedade, reclamando que ao delinqüente seja aplicada a sanção penal correspondente ao crime cometido em detrimento da ordem tributária.

Em vista dessas considerações, mesmo reconhecendo que o Estado não tem como subsistir ao desabrigo das verbas fiscais, nos parece que a solução adequada seria retirar do ordenamento a regra disposta no artigo 34. O art. 34, da Lei 9.249/ 95 fala em “promover o pagamento” e, nestas circunstancias, formalizado bilateralmente o ajuste, com providencias efetivas ao pagamento, nada impede que este se faça após o ato de recebimento da acusação permitindo-se, em razão disso, o implemento da persecução penal como forma de recomposição da ordem jurídica. Quanto ao pagamento, por ser instituto jurídico de natureza eminentemente civil, deve ser ele perseguido nessa esfera, através da via processual adequada; sobretudo porque, a norma do artigo 34 é visivelmente inconstitucional.

Com efeito, sob a ótica do CTN o direito da a Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue-se após 5 (cinco) anos, contados... (Art. 173); e logo adiante, no artigo 174, encontra-se a previsão de que: a ação para a cobrança do crédito tributário prescreve em 5 (cinco) anos contados da data da sua constituição definitiva. Então, diante de tais circunstâncias é plausível conceber que o sonegador pode escapar da ação penal não apenas pelo pagamento do tributo devido, mas também por meio da prescrição ou decadência tributárias, pois estas tem previsão de ocorrência em efêmero espaço de tempo.

3. Responsabilidade por Infração no CTN e os Crimes Tributários

O fato típico do crime tributário necessita ter como suporte fático a decisão final em processo administrativo tributário. A instauração de processo por crime contra a ordem tributária não deve ser feita na paciência do processo administrativo tributário.

As normas gerais possuem maior amplitude, ao estabelecerem controle e disciplina a quem legisla sobre as normas especiais ou de caráter supletivo e a quem opera o Direito; possuindo caráter de Lei Nacional, tem que ser respeitada pelo legislador federal, estadual e municipal. O art. 138, do Capítulo Responsabilidade por Infração, co Código Tributário Nacional, estabelece a Denúncia Espontânea, que versa:

“Art. 138. A responsabilidade é excluída pela denúncia espontânea da infração, acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido e dos juros de mora, ou do depósito da importância arbitrada pela autoridade administrativa, quando o montante do tributo dependa da apuração.”

O artigo 138 do CTN pretendeu afastar a aplicação de qualquer sanção como medida de estímulo aos bons contribuintes, que regularizavam infrações sem qualquer ato de coerção do poder público.

O crime de sonegação fiscal apresenta –se definido nos quatro incisos do art. 1º dessa lei. Preferiu o legislador, a uma definição genérica, uma enumeração casuística, sempre perigosa. São incriminadas diversas ações e omissões:

1. Prestar declaração falsa, ou

2. Omitir total ou parcialmente declaração que deva ser feita a agentes da autoridade.

3. Inserir elementos inexatos, ou

4. Omitir rendimento ou operações de qualquer natureza, em documentos ou livros exigidos pelas leis fiscais.

5. Alterar faturas e quaisquer documentos relativos a operações mercantis.

6. Fornecer ou emitir documentos graciosos, ou

7. Alterar despesas, majorando-as.

Todas essas ações ou omissões devem ser praticadas com um especial fim de agir, que em nossa doutrina se chama dolo especifico, e que, em verdade, constitui elemento subjetivo da antijuridicidade. A ilicitude penal desses comportamentos depende de uma componente subjetiva, sem a qual o fato é penalmente irrelevante. Esse fim de agir está indicado de forma tecnicamente precária, ao final de inciso, e não obedece a designação uniforme.

Ora é a “intenção de eximir-se, total ou parcialmente, do pagamento de tributos; taxas e quaisquer adicionais devidos por lei”; ora é a “intenção de exonerar-se do pagamento de tributos devidos á Fazenda Pública”; ora é o “propósito de fraudar á Fazenda Pública”, ora, enfim, é o “objetivo de obter dedução de tributos devidos á Fazenda Pública”. Ora fala-se em “tributos, taxas e quaisquer adicionais” (Inciso I), ora fala-se apenas em “tributos” (Incisos II e IV), ora fala-se apenas em “fraude á Fazenda Pública” (Inciso III).