O grau de parentesco como critério para a progressividade das alíquotas do imposto sobre transmissão causa mortis e doação

Introdução

O Imposto sobre Transmissão Causa Mortis e Doação (ITCMD) é uma importante fonte de receita para os estados brasileiros. No entanto, a forma como esse imposto é estruturado e aplicado pode gerar questionamentos quanto à sua constitucionalidade. Um dos pontos controversos é a utilização do grau de parentesco como critério para a progressividade das alíquotas do ITCMD.

Santa Catarina, a Lei Estadual nº 13.136/04, estabeleceu alíquotas progressivas do ITCMD com base no grau de parentesco entre o doador e o donatário. Tal disposição legislativa tem suscitado debates acerca de sua compatibilidade com a Constituição Federal de 1988, que estabelece princípios fundamentais para o sistema tributário, incluindo a igualdade tributária e a vedação de tratamento desigual entre contribuintes em situações equivalentes.

Este artigo tem como objetivo analisar a constitucionalidade do artigo 9º da Lei Estadual 13.136/04 de Santa Catarina, que utiliza o grau de parentesco como critério para a progressividade das alíquotas do ITCMD. Para isso, serão abordados aspectos legais, doutrinários e jurisprudenciais relacionados ao tema, bem como possíveis impactos na arrecadação e nas relações familiares.

A Constituição Federal de 1988 e o Sistema Tributário

A Constituição Federal de 1988 estabelece os princípios fundamentais que regem o sistema tributário brasileiro. Dentre esses princípios, destacam-se a legalidade, a igualdade tributária e a capacidade contributiva, que, dentre outros, são fundamentais às políticas públicas tributárias.

O princípio da legalidade determina que a criação e a cobrança de tributos sejam dependentes de leis previamente previstas, impedindo a arbitrariedade fiscal. 

O princípio da igualdade tributária, veda o tratamento desigual entre contribuintes que se encontrem em situação equivalente e o da capacidade contributiva, estabelece que quem possui maior renda deve pagar mais impostos, promovendo o patrimônio fiscal.

O sistema tributário brasileiro é complexo, com competências tributárias divididas entre União, estados, Distrito Federal e municípios. Cada ente federado possui autonomia para instituir e cobrar impostos, desde que respeitados os princípios constitucionais.

O Imposto sobre Transmissão Causa Mortis e Doação (ITCMD)

O ITCMD é um imposto estadual cuja incidência ocorre em situações de transmissão de bens por herança (causa mortis) ou doação. Sua finalidade é arrecadar recursos para os estados e o Distrito Federal, sendo uma das principais fontes de receita própria dessas unidades federativas.

O Artigo 9º da Lei Estadual 13.136/04 de Santa Catarina

O artigo 9º da Lei Estadual 13.136/04 de Santa Catarina estabelece alíquotas progressivas do ITCMD com base no grau de parentesco entre o doador e o donatário. 

Quanto mais distante o grau de parentesco, maior é a alíquota aplicada sobre o valor doado ou transmitido. Tal critério de progressividade visa, em tese, promover uma tributação mais suave para doações entre parentes mais próximos e uma tributação mais elevada para doações entre parentes mais distantes.

A Incompatibilidade do Artigo 9º com a Constituição Federal

A utilização do grau de parentesco como critério para a progressividade das alíquotas do ITCMD suscita questionamentos quanto à sua compatibilidade com a Constituição Federal. 

A igualdade tributária estabelecida na Constituição veda tratamento diferenciado entre contribuintes em situações equivalentes. Portanto, é necessário analisar se a diferenciação de alíquotas com base no grau de parentesco é constitucional.

Doutrina e Jurisprudência sobre o Tema

A utilização do grau de parentesco como estratégica para a progressividade das alíquotas do ITCMD (Imposto sobre Transmissão Causa Mortis e Doação) tem impactos significativos na arrecadação e nas relações familiares.

A progressividade, que implica em alíquotas mais altas para parentes mais distantes, pode resultar em maior arrecadação, mas também pode gerar conflitos familiares, incentivando estratégias de planejamento tributário e ações antecipadas para evitar alíquotas mais altas. 

Isso pode afetar o patrimônio do sistema e a relação entre familiares, podendo resultar em disputas legais ou até mesmo desincentivar a transferência de patrimônio dentro da família.

Neste sentido vem julgando o Supremo Tribunal Federal:

• SÚMULA 112 O imposto de transmissão causa mortis é devido pela alíquota vigente ao tempo da abertura da sucessão.(BRASIL, 1964a)
• SÚMULA 113 O imposto de transmissão causa mortis é calculado sobre o valor dos bens na data da avaliação.(BRASIL, 1964b)
• SÚMULA 114 O imposto de transmissão causa mortis não é exigível antes da homologação do cálculo.( BRASIL, 1964c)
• SÚMULA 590 Calcula-se o imposto de transmissão causa mortis sobre o saldo credor da promessa de compra e venda de imóvel, no momento da abertura da sucessão do promitente vendedor. (BRASIL, 2013)

Araújo (2014, p. 4) expõe que a base de cálculo é um elemento fundamental na quantificação da obrigação tributária, enfatizando a necessidade de sua conformidade com o princípio da legalidade. O autor ressalta que, por exemplo, ao estabelecer a base de cálculo de um imposto sobre imóveis, não é admissível que o legislador escolha a renda mensal do proprietário como base, uma vez que tal imposto possua natureza real. 

Portanto, a base de cálculo deve refletir as características do bem em questão, não as do sujeito passivo.

Machado (2013, p. 369) sustenta em sua obra que uma entidade competente para instituir o tributo deve aferir uma base de cálculo, monitorando rigorosamente o valor de mercado do bem. Ele argumenta que a base de cálculo não deve ultrapassar esse valor, pois, caso contrário, alcançaria riqueza também

O artigo 145, §1º da Constituição estabelece o princípio da capacidade contributiva, que determina que os impostos devem ser, sempre que possível, pessoais e graduados de acordo com a capacidade econômica do contribuinte, mudando à aplicação justa da norma e à isonomia. 

Embora o ITCMD seja considerado um tributo de natureza real, o Supremo Tribunal Federal, no Recurso Extraordinário n.º 562.045, decidiu que ele pode ter alíquotas progressivas com base na capacidade contributiva.

RECURSO EXTRAORDINÁRIO. CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. LEI ESTADUAL: PROGRESSIVIDADE DE ALÍQUOTA DE IMPOSTO SOBRE TRANSMISSÃO CAUSA MORTIS E DOAÇÃO DE BENS E DIREITOS. CONSTITUCIONALIDADE. ART. 145, § 1º, DA CONSTITUIÇÃO DA REPÚBLICA. PRINCÍPIO DA IGUALDADE MATERIAL TRIBUTÁRIA. OBSERVÂNCIA DA CAPACIDADE CONTRIBUTIVA. RECURSO EXTRAORDINÁRIO PROVIDO. (STF - RE: 562045 RS, Relator: Min. RICARDO LEWANDOWSKI, Data de Julgamento: 06/02/2013, Tribunal Pleno, Data de Publicação: DJe-233 DIVULG 26-11-2013 PUBLIC 27-11-2013 EMENT VOL-02712-01 PP-00001)

Entretanto, embora tenha permitido uma progressividade de alíquotas com base na capacidade contributiva, o Supremo Tribunal Federal também localizou que essa progressividade não pode considerar o grau de parentesco. Em resumo, de acordo com a decisão do STF, o grau de parênteses não é um sorteio válido para avaliar a capacidade contributiva.

No Estado de Santa Catarina é a Lei n.º 13.136/2004 que dispõe sobre o ITCMD, seus sujeitos ativo e passivo, seu fato gerador, sua base de cálculo e suas alíquotas.

Conforme dispõe o artigo 9º, inciso V, da Lei 13.136/04, a progressividade das alíquotas na referida Lei, se dá de maneira a distinguir-se através do maior ou menor grau de parentesco, senão vejamos:

Art. 9º As alíquotas para a cobrança do imposto são: I - um por cento sobre a parcela da base de cálculo igual ou inferior a R$ 20.000,00 (vinte mil reais); II - três por cento sobre a parcela da base de cálculo que exceder a R$ 20.000,00 (vinte mil reais) e for igual ou inferior a R$ 50.000,00 (cinquenta mil reais); III - cinco por cento sobre a parcela da base de cálculo que exceder a R$ 50.000,00 (cinquenta mil reais) e for igual ou inferior a R$ 150.000,00 (cento e cinquenta mil reais); IV - sete por cento sobre a parcela da base de cálculo que exceder a R$ 150.000,00 (cento e cinquenta mil reais); e V - oito por cento sobre a base de cálculo, quando: a) o sucessor for: 1) parente colateral; ou 2) herdeiro testamentário ou legatário, que não tiver relação de parentesco com o de cujus. b) o donatário ou o cessionário: 1. for parente colateral; ou 2. não tiver relação de parentesco com o doador ou o cedente. Parágrafo único. Para fins de cálculo do imposto, na hipótese de sucessivas doações ou cessões entre o mesmo doador ou cedente e o mesmo donatário ou cessionário, serão consideradas todas as transmissões realizadas a esse título, nos últimos doze meses, devendo o imposto ser recalculado a cada nova doação, adicionando-se à base de cálculo os valores anteriormente submetidos à tributação, deduzindo-se os valores do imposto já recolhidos (SANTA CATARINA, 2004).

A referida lei implementou a progressividade não apenas com base no valor dos bens transmitidos, mas também considerando o grau de parentesco dos herdeiros. 

Essa medida é inequivocamente incompatível com a Constituição, que estabelece de forma clara que o grau de parentesco não pode ser usado para determinar a maior ou menor capacidade contributiva entre indivíduos que recebem o mesmo valor de herança.

Nas palavras de Carmen Lúcia (BRASIL, 2015, p. 3), a falta de uma justificativa razoável entre o grau de parentesco e a capacidade contributiva que incide sobre o imposto em disputa torna inaceitável a utilização desses critérios como meio de aplicar a progressividade tributária.

Machado (2013, p. 306) esclarece que o impacto decorrente da progressividade das alíquotas dependerá da maneira como ela é delineada. Ele reconhece que certas formas de progressividade podem entrar em conflito com os princípios da igualdade tributária (isonomia) e da capacidade contributiva. 

Este conflito é evidente no caso em questão, onde a forma como a progressividade das alíquotas está sendo aplicada à questão dos princípios constitucionais tributários.

Sobre o tema, merece destaque os Recursos Extraordinários 854.863 e 854.868, publicados no Diário da Justiça Eletrônico em 2 de fevereiro de 2015, ambos sob a relatoria do Ministro Luís Roberto Barroso.

Nestes casos, foi observado que, à luz das disposições normativas da Lei 11.413/1996 do Estado de Pernambuco, o grau de parentesco não constitui um sorteio conclusivo para avaliar a capacidade contributiva demonstrada pelos beneficiários da propriedade transmitida.

A comparação da capacidade contributiva deve se concentrar exclusivamente no valor do ativo adquirido, pois esses montantes refletem com os efeitos da nova riqueza agregada, considerando que a avaliação do tributo com base no grau de parênteses, seja maior ou menor, é contraproducente e inquestionavelmente relativa aos princípios fundamentais estabelecidos na Constituição Federal.

Conforme ilustrado nos julgamentos referidos, de maneira análoga, é possível concluir que a Lei 13.136/04 de Santa Catarina, especialmente em seu artigo 9º, que utiliza o grau de parentesco como um critério para determinar a capacidade contributiva na progressividade das alíquotas, é flagrantemente incompatível com a Constituição Federal e seus princípios.

O grau de parentesco, sendo uma característica individual do contribuinte, não deve influenciar na quantificação do tributo, uma vez que isso está em desacordo com os princípios de igualdade e capacidade contributiva.

Portanto, é plausível afirmar que o artigo 9º da Lei Estadual 13.136/04, claramente contrário à Constituição Federal, pode e deve se sujeitar ao controle de constitucionalidade devido a seu vício material.

A inconstitucionalidade material, também conhecida como inconstitucionalidade substancial, ocorre quando o conteúdo da norma em questão é evidentemente em desacordo com a Constituição Federal ou seus princípios (LENZA, 2013, p. 234).

Em outras palavras, a Lei mencionada, em particular o artigo 9º, pode ser objeto de controle por meio de Ação Direta de Inconstitucionalidade (ADI), que envolve um controle concentrado ou direto. 

Este método é utilizado devido a presença de um vício material na norma em questão. Importante ressaltar que, como a Lei Estadual já está em vigor, o controle seria repressivo, ou seja, aplicado a uma norma já em vigor.

Assim, resta a inexorável conclusão de que referida diferenciação de alíquotas em razão do grau de parentesco, compreende discriminação, sendo a Lei 13.136/04 de Santa Catarina, inegavelmente maculada em inconstitucionalidade, por violação dos artigos. 5º; 145, § 1º e 150, II, todos da Constituição da República Federativa do Brasil.

Possíveis Impactos na Arrecadação e nas Relações Familiares

A utilização do grau de parentesco como critério para a progressividade das alíquotas do ITCMD pode ter impactos significativos na arrecadação estadual. Além disso, essa prática pode influenciar as relações familiares, uma vez que a tributação mais elevada em doações entre parentes distantes pode desincentivar tais transferências patrimoniais.

Não obstante, sabe-se que a progressividade com base no grau de parentesco busca equilibrar a justiça fiscal com considerações sociais e familiares, mas pode ter desafios práticos e emocionais. A implementação adequada e a comunicação dessa política tributária são cruciais para minimizar possíveis impactos negativos nas relações familiares.

Considerações Finais

Ao longo deste artigo, examinamos detalhadamente as questões legais e constitucionais que cercam as alíquotas progressivas do Imposto sobre Transmissão Causa Mortis e Doação, com foco no critério do grau de parentesco estabelecido por essa lei estadual. 

Demonstramos que, embora a Constituição Federal conceda autonomia aos estados para a definição das alíquotas desse imposto, essa autonomia não é ilimitada e deve respeitar os princípios tributários fundamentais, como o da capacidade contributiva e o da isonomia.

Durante nossa análise, identificamos argumentos tanto a favor quanto contra a constitucionalidade do artigo 9º. Aqueles que defendem sua validade argumentam que a diferenciação das alíquotas com base no grau de parentesco é justificada pela maior ou menor capacidade contributiva dos envolvidos na transmissão de bens. 

No entanto, também observamos que essa diferenciação pode gerar efeitos perversos, como a desigualdade de tratamento entre contribuintes em situações semelhantes e até mesmo incentivos para a evasão fiscal.

Diante desse cenário complexo, nossa conclusão é que o artigo 9º da Lei Estadual 13.136/04 de Santa Catarina apresenta desafios sérios quanto à sua constitucionalidade.

A Constituição Federal de 1988 estabelece princípios tributários sólidos que visam assegurar a justiça fiscal e a igualdade de tratamento entre os contribuintes, de modo que se mostra evidente que a distinção de alíquotas com base o grau de parentesco constitui uma forma de discriminação, tornando a Lei 13.136/04 de Santa Catarina inegavelmente afetada pela inconstitucionalidade, violando os artigos 5º, 145, § 1º e 150, II da Constituição da República Federativa do Brasil.

No entanto, a discussão sobre a constitucionalidade desse artigo não deve ser encarada apenas como uma questão jurídica, mas também como uma oportunidade de reflexão sobre os impactos econômicos e sociais das políticas tributárias.

A progressividade das alíquotas do ITCMD é um mecanismo importante para a redistribuição de riqueza e a promoção da justiça social. Portanto, é fundamental que qualquer alteração nesse sentido seja cuidadosamente equacionada para evitar efeitos indesejados.

Em última análise, a constitucionalidade do artigo 9º da Lei Estadual 13.136/04 de Santa Catarina deve ser avaliada pelos tribunais competentes, que considerarão os argumentos apresentados neste artigo e outras análises pertinentes.

O debate sobre essa questão não apenas esclarece os limites da autonomia tributária dos estados, mas também contribui para a construção de um sistema tributário mais justo e eficiente, alinhado aos princípios constitucionais que regem nossa sociedade.

Referências

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