Base de cálculo, fato gerador e alíquotas do IPTU

1 Base de Cálculo

No Brasil, a base de cálculo dos tributos é conceituada como uma grandeza econômica sobre a qual incide uma alíquota para resultar no valor a ser pago deste tributo, o Código Tributário Nacional especifica para cada tributo uma base de cálculo distinta.

A base de cálculo do IPTU esta previsto no artigo 33 do CTN, sendo o valor venal do imóvel, considerando o valor do terreno mais o valor da construção, sendo, portanto o valor do bem se posto a venda, neste sentindo aponta Kiyoshi Harada (2012, p.122):

Em termos doutrinários, o “valor venal é o preço que determinado imóvel alcançaria em uma operação de compra e venda a vista, segundo as condições usuais do mercado imobiliário, administrando-se a variação de dez por cento para mais ou para menos.

Dessa forma não poderá a autoridade administrativa realizar o lançamento de modo subjetivo, pois deverá observar os limites exigidos pela lei e havendo violação a esta regra estabelecida por lei o agente público será responsabilizado.

A autoridade administrativa poderá criar mecanismo para obter o valor venal do imóvel sem a necessidade de efetuar sempre a pesquisa de marcado imobiliário, haja vista que o executivo municipal não detém competência para criar critérios avaliativos imobiliários, sendo assim foi criado a “Planta de Valores Genéricos”, esta planta indica o quanto vale em metros quadrados a cada quadra, rua e haverá uma variação do objeto de valoração para cada município. A finalidade da Planta de valores genéricos é quantificar os valores de cada logradouro, de cada município.

Para Harada, (2012, p.16),a atividade da autoridade tributaria consiste em apenas fazer o devido enquadramento do imóvel a ser tributado no padrão existente na lei, para aferir o valor venal do imóvel com relação ao metro quadrado estipulado pela planta de valores Genéricos.

Em um breve conceito o valor venal do imóvel é o valor de venda em situação exigida pelo mercado imobiliário, assim esclarece Regina Helena Costa (2016, p.412): “O conceito de valor venal do imóvel, consoante já exposto, pode ser singelamente definido como o valor de venda do bem para pagamento à vista, em condições normais de mercado”, corroborando com esse entendimento o professor Eduardo Sabbag (2008, p. 368) esclarece que para alcançar o valor venal do imóvel não poderá ser computado o valor dos bens móveis nele contido.

É importante ressaltar que o objetivo da planta é a efetiva avaliação do valor venal do imóvel, o poder executivo não pode criar a planta de valores genéricos com o intuito de majorar o imposto, salvo se for meramente atualização.

Os municípios aumentavam o valor venal do imóvel por meio de decreto, com a finalidade de atualização monetária, prática impossível de exercer a luz do CTN no artigo, 97, II, e os eu §1º, bem como a jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça na súmula 160 que dispõe: “É defeso, ao município, atualizar o IPTU, mediante decreto, em percentual superior ao índice oficial de correção monetária”.

O município pode mediante decreto atualizar o valor monetário da base de cálculo estando dentro dos parâmetros dos valores oficiais da correção monetária, se o decreto incorrer em valores que extrapolam os índices oficiais estará em confronto com o CTN, violando assim o princípio da Legalidade Tributária.  

Para chegar ao valor venal do imóvel, base de cálculo, é necessário de quatro fatores, o primeiro trata-se do tamanho do terreno, o segundo a localização deste terreno na Planta Genérica de Valores, em seguida será observada a localização deste terreno na Planta Genérica de Valores, bem como a sua área construída, e por último a sua qualificação.

É importante ventilar que o valor da base de cálculo aferido pelo poder publica não é absoluto, haja vista que o contribuinte tem o direito de se contrapor ao valor. Outro aspecto importante cuida do imóvel que é declarado pertence à Área de Preservação Permanente, deverá ser observada tal condição, prevalecendo a não incidência do imposto caso no imóvel não permitir a edificações, haja vista que o contribuinte não usufruirá o direito de propriedade, portanto considera uma desapropriação indireta, sendo indenizado o proprietário.

2 Fato Gerador

O fato gerador é um dos objetos na formação triangular da incidência de um tributo e esta previsto no Código Tribunal Nacional no dispositivo 114 como obrigação principal e o artigo 115 do mesmo diploma legal tem-se a obrigação acessória, o professor Ricardo Alexandre (2008, p. 263) distingui o fato gerador na obrigação principal da obrigação acessória, in verbis:

A situação descrita, nos termos da legislação aplicável, impõe a prática de um ato que não se caracteriza como obrigação principal (entregar declaração de rendimentos), configurando, portanto, fato gerador de obrigação tributária acessória.

Quando o fato gerador é praticado advém uma obrigação tributária que pode ser principal ou acessória, a primeira é decorrente da lei, é o pagamento do tributo ao estado, e a segunda é qualquer obrigação que não configure obrigação principal, sendo assim, tanto a obrigação principal como a obrigação acessória decorrem da legislação tributária, por isso há uma similitude entre elas, haja vista que para ambas surgirem é necessário que ocorra um fato legalmente qualificado, sendo denominado como fato gerador.

Na doutrina a nomenclatura de fato gerador é bastante criticada, tendo em vista que alguns doutrinadores utilizam-se do termo “hipótese de incidência” ou “In abstracto” uma situação hipotética imposta pela lei, em contrapartida outros denominam de “Fato Imponível”ou “In concreto”, por ser uma definição em lei que uma vez concretizado nasce a obrigação tributaria, assim afirma Regina Helena Costa (2016, p.204):

Fato gerador “in abstrato” é, assim, substituído pelas expressões hipótese de incidência ou hipótese tributaria, que não deixam duvidas quanto ao conceito a que se referem- o da situação hipotética.

E o fato gerador “in concreto” é designado por fato imponível ou fato jurídico tributário, de molde a designar a situação aperfeiçoada no plano concreto.

O mestre Kiyoshi Harada, (2012, p. 37), defende que o fato gerador é uma “hipótese tributária” ou “hipótese de incidência”, pois trata-se de uma norma em abstrato, genérica, refutando assim a nomenclatura de “Fato Imponível” , neste sentido corrobora o professor Claudio Carneiro (2016, p. 507), quando se refere ao fato gerador como uma situação hipotética que gera obrigação de pagar tributos.  

Data vênia aos ilustres professores é relevante observar que o fato gerador é o somatório da situação hipotética mais o fato imponível, em razão que a lei traz em seu bojo ambos em um mesmo aspecto, como por exemplo, o IPTU, imposto de objeto de nosso estudo, o fato gerador é a propriedade de Imóvel, quando o contribuinte adquirir um imóvel (fato imponível +hipótese de incidência), há um liame entre o fato imponível e a hipótese de incidência.

No IPTU o fato gerador é a propriedade de imóvel construído ou não, situado em zona urbana, o artigo 32 do Código Tributário Nacional estipula que o fato gerador além da propriedade de bem imóvel, incidira também para aqueles que têm a posse ou o domínio útil.

Denomina-se Zona Urbana a aquela que possui dois dos cinco melhoramentos estipulados nos incisos do parágrafo primeiro que são:  I - meio-fio ou calçamento, com canalização de águas pluviais;II - abastecimento de água; III - sistema de esgotos sanitários;  IV - rede de iluminação pública, com ou sem posteamento para distribuição domiciliar;   V - escola primária ou posto de saúde a uma distância máxima de 3 (três) quilômetros do imóvel considerado, rol este taxativo, se não houver os dois melhoramento não poderá incidir o imposto.

A incidência do IPTU ocorre sobre a pessoa que tem o direito real sobre a coisa, por isso que o fato gerador é a propriedade, para Ives Gandra Martins (2013, p.1002), o termo propriedade perante a Constituição não possui sua essência técnica e sim uma expressão comum.

O Fato Gerador no IPTU deve ser analisado sob o aspecto espacial que é o local onde surge a obrigação tributária e o aspecto temporal onde se concretiza o fato gerador, para Kiyoshi Harada (2012, P. 128) o Código Tributário Nacional não dispôs sobre o aspecto temporal, sendo assim de forma genérica deverá ser aplicado sobre a matéria o artigo 116 do CTN, a professora Regina Helena Costa (2016, p. 410) afirma que o aspecto temporal está fixado em 1º de Janeiro de cada exercício financeiro.

Na verdade o legislador quis dizer foi que a expressão propriedade, domínio útil e posse é a mesma prevista no Código Civil.

Como fora exposto, o IPTU incidi sobre a propriedade de imóvel urbano, no entanto há uma exceção quando o imóvel que está localizado em zona urbana possuir destinação rural, agrícola não incidirá o IPTU, mas o ITR, assim aponta Hugo de Brito Machado (2015, p.401):

O critério da localização do imóvel na zona urbana prevalece em princípio, mas é possível que o imóvel, mesmo estando na zona urbana definida na lei municipal, esteja sujeito a incidência do ITR, e não do IPTU.

Portanto, o fato gerador do IPTU é a propriedade de imóvel situado em localização considerada urbana observando o aspecto temporal e o aspecto espacial.

3 Alíquotas

As alíquotas são valores percentuais que incidem sobre a base de cálculo quando é praticado o fato gerador, resultando no aspecto quantitativo do imposto, no caso do IPTU as alíquotas são fixadas por lei de cada município, sendo observado o princípio do não confisco, assim é comum encontrar em um mesmo estado, municípios com alíquotas diferentes, neste sentido conceitua o professor Kiyoshi Harada (2012, p.124): “Alíquota é o percentual que incide sobre a base de cálculo, valor venal do imóvel, apurado de conformidade com o que a lei de regência da matéria”.

As alíquotas podem ser simples ou progressivas, aquela apresenta um percentual fixo para todos os contribuintes, não considerando localização, destinação, a última aduz que incidirá sobre os imóveis alíquotas distintas quanto a localização, destinação ficando este requisito a ser estipulado pela lei municipal, a partir desse entendimento os municípios fixaram alíquotas maiores em razão da quantidade de imóveis do contribuinte, contudo o Supremo Tribunal Federal no RMS 16.798-SP -RTJ 41/607, julgou inconstitucional essa prática e editou a súmula 589, dispondo: “É inconstitucional a fixação de adicional progressivo do imposto predial e territorial urbano em função do número de imóveis do contribuinte”.

A edição dessa súmula acarretou em algumas discordâncias da Suprema Corte, fazendo o uso de todas as vênias, o professor Hugo de Brito Machado, (2015, p. 402), entende que não há que se falar em inconstitucionalidade, considerando que não havia nenhuma vedação na Constituição Federal e no Código Tributário Nacional ao se aplicar dita progressividade, além disso, afirma que tal prática encontrava respaldo no artigo 160,III, da CF vigente.

Na progressividade das alíquotas têm-se a progressividade fiscal e a progressividade extra fiscal, esta segunda é fixada para fazer com o que o proprietário cumpra a função social do imóvel, é considerada como uma forma de sanção, e sua não observância autoriza o poder municipal a aplicar as alíquotas progressivas. A função social do imóvel ocorre quando este está sendo utilizada para moradia, fins comerciais, a violação a função social insurge uma obrigação mais onerosa, tendo em vista que o proprietário será tributado com uma alíquota maior que será majorada a cada ano até o limite de 15%, havendo a persistência o município poderá executar a desapropriação, nos termos do art. 182, §4º, I, II, III, da CF, esclarece Kiyoshi Harada (2012, p.125):

Se a disfunção social da propriedade urbana persistir, o município poderá deflagrar o último instrumento ordinatório, que é a desapropriação do imóvel mediante pagamento do justo preço em título de dívida pública resgatável no prazo de dez anos...

Tratando-se da progressividade fiscal esta é fixada para arrecadar fundos para gerir a máquina pública, nesta a alíquota vai aumentando na medida em que aumenta a base de cálculo do imposto, o valor venal do imóvel.

O Supremo Tribunal Federal entendeu constitucional a incidência de alíquotas diversas em razão do imóvel está ou não edificado, observa-se então que na distinção dessas alíquotas o que há de verdade é a aplicação do Princípio da Seletividade.

Por conseguinte, fazendo a distinção Progressividade da Seletividade, onde aquela é o aumento da alíquota na medida em que cresce a base de cálculo, apontando como uma progressividade ordinária, e a última são alíquotas diversas tomando como referência a destinação ou localização do imóvel.

Todavia, não há óbice em aplicar uma alíquota seletiva e progressiva concomitantemente, uma vez que alíquota seletiva pode ser aplicada em razão do local do imóvel e progressiva quanto a destinação deste.